流转税的纳税筹划分析

流转税的纳税筹划分析

邹海钢

山东商业职业技术学院  智慧财经产业学院，山东 济南 250103

摘要：我国的市场主体日渐成熟，纳税已成为企业和个人一项必要的支出。本文介绍了纳税筹划的有关概念及我国现行流转税的基本情况，并且以案例分析的形式探讨了流转税的纳税筹划。

关键词：纳税筹划；流转税

  一、纳税筹划的相关概念

纳税筹划是指纳税人（或其税收代理人）在既定的税法和税制框架内，为达到减轻税收负担和实现税收零风险以及长期经济战略收益的目的，从多种纳税方案中进行科学、合理的事前预测和规划，从而使税负减轻。我国的市场主体日渐成熟，纳税已成为企业一项必要的成本支出，因此如何进行税收筹划已成为企业管理者及个人要考虑的一项重要课题。

二、我国现行流转税的基本情况

（一）我国现行增值税的基本情况

增值税是我国现行税制中最主要的一个税种，只对增值额征税。在中华人民共和国境内销售货物、劳务、服务、无形资产和不动产，以及从事进口货物的单位和个人，为增值税纳税人。具有如下特点：税不重征；道道征税；同产品同税赋；价外计税。

（二）我国现行消费税的基本情况

消费税是以特点消费品为课税对象征收的一种税，属于流转税的范畴。消费税是在对货物普遍征收增值税的基础上，选取少数消费品再征收一道消费税，形成与增值税交叉征收的双层次调节模式，其目的是调节产业结构，引导消费方向，缓解分配不公，确保国家财政收入。

三、增值税的税收筹划案例分析

（一）增值税纳税人身份的选择

那么企业选择哪种纳税人对自己有利呢?

对于一般纳税人增值税的计算公式为：应纳税额=当期销项税额—当期进项税额=销售额×税率—销售额×可抵扣的购进项目金额／销售额×税率=销售额×税率×（1—可抵扣的购进项目金额/销售额），小规模纳税人由于不实行扣税法，其应纳税额=销售额×3%。

假设可抵扣的购进项目占不含税销售额的比重为Ｘ，增值税基本税率为13%，在两类纳税人税负相等的情况下则下式成立
    销售额×13％×(1－Ｘ)＝销售额×3％
  解得纳税比重平衡点如下：
    Ｘ＝76．92％

这也就是说，当企业可抵扣的购进项目占其销售额的比重为76．92％时，两种纳税人的税负完全相同。当企业可抵扣的购进项目占销售额的比重大于76．92％时，一般纳税人税负轻于小规模纳税人；当企业可抵扣的购进项目占销售额的比重小于76．92％时，则一般纳税人税负重于小规模纳税人。
  纳税人纳税比重无差别平衡点  

接下来，再用毛利率判别法分析一下。

设X为增值率，S为不含税销售额，P为不含税购进额，并假定一般纳税人适用税率为13%，小规模纳税人适用税率为3%。

毛利率：X=（S－P）÷S

一般纳税人应纳增值税=S×13%－P×13%=S×X×13%

小规模纳税人应纳增值税=S×3%

两种纳税人纳税额相等时，即S×X×13%=S×3%

X=23.08%

下面我们来看一个简单的例子，某小型生产企业，年应纳增值税销售额100万元，会计核算制度也比较健全，符合作为一般纳税人条件，适用13％增值税率，假设其生产产品的附加值较高，即商品的进销差价比较大，准予从销项税额中抵扣的进项税额较少，假设其毛利率为80％。企业应纳增值税为100×80％×13％＝10.4(万元)。如果符合小规模纳税人的条件，可适用3％的征收率，企业应纳增值税为100×3%=3万元。很明显，对于该企业而言，作为小规模纳税人，可较一般纳税人减轻税负10.4—3=7.4万元。

（二）关于包装物的税收筹划

我们来举一个例子，某企业销售产品1000件，每件价值10000元，另外对于每件商品而言包装物的价值为300元（上述价格都为不含增值税的价格)。根据增值税暂行条例实施细则规定，若包装物押金单独核算又未过期的，则此项押金不并入销售产品的销售额中征税，所以可以考虑在情况允许时，不将包装物作价随同商品出售，而是采用收取包装押金的方式，即使以后出现逾期未收回押金的情况，也是一年后纳税，纳税期限则延缓了一年，充分利用了资金的时间价值。

方案一，若采取连同包装物一并销售，由于包装物作价随同产品销售的，应并入销售额中征收增值税。应交增值税销项税额=1000×10000×13%+1000×300×13%=133.9(万元)

方案二，采取收取包装物押金，企业将每件产品的包装物单独收取押金117元，则此项押金不并入销售额中征税。则可分为两种情况：假如包装物押金在12个月内被收回。应交增值税销项税额=1000×10000×13%=130(万元)企业可节增值税销项税=133.9-130=3.9(万元)。若包装物押金12个月内未被收回，这是包装物押金要并入销售额征税。企业销售商品时应交增值税销项税额=10000×1000×13%=130(万元)，一年后购买方企业未收回押金，则需补交增值税=1000×300×13%=3.9(万元)。这种情况下，企业将金额为3.9万元的增值税的纳税期限延缓了一年，充分利用了资金的时间价值。

三、消费税的税收筹划案例分析

（一）啤酒价格的税收筹划

我们来举一个简单的例子，某啤酒厂生产销售某品牌啤酒，每吨出厂价格考虑定为 3000 元左右(不包括增值税)，与此相关的成本费用为 2600 元（假定不考虑城建税和教育费附加）。消费税暂行条例实施细则中规定， 每吨啤酒出厂不含增值税价格(含包装物及包装物押金)在3000元(含 3000 元)以上的，单位税额为250元 / 吨; 每吨啤酒出厂不含增值税价格(含包装物及包装物押金)在3000元(不含3000 元)以下的，单位税额 220元/吨。

方案一,将啤酒的价格定为3000元，则每吨啤酒需要缴纳消费税250元，这时每吨啤酒的利润为：3000-2600-250=150(元) 。

方案二，将啤酒的价格降至2990元，每吨啤酒需要缴纳消费税 220 元，每吨啤酒的利润为： 2990-2600-220=170 (元)，可见，方案二相比方案一每吨啤酒多获利润170-150= 20 元（假定不考虑其他税费因素）。

（二）成立销售公司的税收筹划

某酒厂生产葡萄酒。销售给批发商的价格为每箱2000元(不含税)，销售给零售户及消费者的价格为每箱2300元(不含税)。预计零售户及消费者到甲企业直接购买葡萄酒约1000箱。葡萄酒比例税率为10%。

消费税暂行条例实施细则中规定，单一环节征收，即消费税纳税行为发生在生产领域(包括生产、委托加工和进口环节)，而在以后流通领域 (包括批发、零售等环节)一般不必再缴纳消费税(金银首饰除外)，企业可考虑设立独立核算的销售机构。

方案一，企业直接销售给零售户及消费者应纳消费税=2300×1000×10%=23万元，

方案二，若企业先将产品以每箱2000元的价格出售给其独立核算的销售机构，应纳税额=2000×1000×10%=20万元。然后，销售机构再以每箱2300元的价格销售给零售户及消费者，这个环节不纳消费税。

方案二相比方案一可节税23-20=3万元。

参考文献：

[1]中国注册会计师协会.税法[Ｍ].中国财政经济出版社，2020.

[2]刘淑茹 张敏.纳税实务[Ｍ].北京：高等教育出版社，2009.

作者简介：邹海钢（1977— ）,男，硕士，山东商业职业技术学院智慧财经产业学院讲师