高新技术企业研发费用管理研究

高新技术企业研发费用管理研究

朱兰舟

广西投资集团有限公司，广西 南宁 530028

摘要：研发费用的归集与核算对于高新技术企业而言是非常重要的财务管理方面的内容。本文以X公司为研究对象，不仅对X公司的研发费用管理过程以及财务数据进行了分析，发现X公司在研发费用管理过程中的问题，并提出了改进建议。

关键词：高新技术企业 研发费用 归集 核算

一、高新技术企业研发费用的重要性

1.高新技术企业认定的需要

“十四五”规划中提出“科技强国”，用科技创新的力量推动社会经济发展，增强国家竞争力。在已修订的《高新技术企业认定管理办法》中规定有八个条件，其中涉及到财务费用方面要求有五条，如下表1所示。

表1 《高新技术企业认定管理办法》中规定的财务费用方面条件

从表1中可以看出第一项类别科技人员人数涉及到了研发费用中人工成本确认，而第二项类别则是对企业研发费用的投入要求，最后第三项类别是对企业研发成果的要求。前面两项都是体现了企业在经营过程中对研发活动的管理，最后一项则是体现了企业研发活动的管理成果，两者之间的有紧密的关系。 两者都是“用数据说话”，从会计的角度通过财务数据分析反映企业科技创新的能力。那么基础就是研发费用的管理和核算过程要准确，以会计准则为基础，对企业研发活动过程中产生的费用进行合理归集和核算，最后反馈企业的研发获利能力和核心竞争力。

2.高新技术企业税务优惠的需要

国家对创新的高新技术企业出台了诸多优惠政策，其中税务方面如表2：

表2高新技术企业税务优惠政策

从上面表2来看，研发费用的管理在税务核算中是非常重要的环节，直接关系到企业应纳税额。因此对研发费用的管理和核算不能仅仅只是财务数据的归集和核算，而是要针对高新技术企业对研发管理全流程的财务管理，要能够从财务数据中分析企业研发活动的效率与效果，为企业高层对研发管理提出决策依据。

本文以X公司研发费用为例，分析企业研发费用财务数据，发现X公司研发费用管理过程中出现的问题。

二、X公司的研发费用管理

1.X公司的研发费用管理过程

X公司对研发费用的管理第一步是预算管理，研发中心依据公司制定的产品战略与每年12月31日前提交下一年度的《X公司年度研发经费总投入预算审批单》至研发中心进行审批，研发中心主任审批通过后提交总经理审批，总经理审批通过后提交董事长进行最终审核。预算管理中要求研发中心提交的《X公司年度研发经费总投入预算审批单》中所列示的预计材料投入与预计其他投入不得低于预计当期销售收入的3%。

第二步立项申请流程。首先是需求部门发起立项申请流程，明确研发项目类型，如：新产品研发或是产品工艺技术优化改造项；然后提供研发项目材料清单包括项目立项评审表、项目技术方案表、组织人员表等；最后进入项目立项审批流程。

最后研发结束后，研发中心承担研发项目验收责任，需要对研发结果进行测试，合格后进行项目验收，结束整个研发项目的流程。

2.X公司的研发费用财务数据分析

①X公司研发费用投入的比例分析

如图1所示，X公司在研发支出上具有一个增长趋势，从2018年的19,345.05万元，小幅上升到2019年20,941.13万元，至2020年大幅度上升翻了一番至41,609.65万元。对比当年的营业收入总额，X公司研发支出所占营业收入的比例也从10.21％，暴跌至4.91％，又暴涨至14.89％。

营业收入的增长与下跌基本与研发支出投入的多少成正相关，作为年销售收入在2亿元以上的高新技术企业，在研发支出上应当不低于当年营业收入的3‰然而2019年X公司研发支出占营业收入的比例仅为4.91％，已经接近同一水平高新技术企业最低标准3%，次年的营业收入也大幅度下降25%。

②X公司研发支出明细分析

表3：X公司研发支出明细 单位：万元

根据表3研发中心所示，X公司的研发支出在配比相对稳定，但是部分类别还是有比较大的波动。

首先X公司三年的研发费用支出前两名是稳定的。第一名是材料、燃料、动力、人工费等，第二名工资、薪金等。在总额变动的情况下，说明X公司已经发现2019年的研发投入占比营业收入较少后，带来的不利影响，决定加大研发投入，必然扩招研发团队人员，同时由于加大研发力度，研发成果增加，相反研发人员的工资、薪酬占比降低，提高研发效率。

其次异动较大的是试验检测费用，2018年两者分别为853.12万元、611.3万元，共占当年研发投入的7.57%；2019年两者分别为4759.92万元、544.47万元，共占当年研发投入的25.33%；2020年两者分别为6416.21万元、503.48万元，共占当年研发投入的16.63%。总比例在不断的变动，2020年所占比例正好是2018年与2019年的平均数，说明X公司在2020年对项目检验检测进行管理规范。

③X公司费用化及资本化的研发支出分析

在X公司研发项目分为两个阶段：研究阶段与开发阶段，其中研究阶段由于无法达到研发费用资本化的会计确定条件，因此无法直接分配至某一个具体的研发项目中。如图2与图3所示，近三年来，X公司研发支出的资本化比例有剧烈的波动性，从2018年18713.12万元，占比97%；再到2019年的11969.22万元占比57%；最后2020年的40553.94万元，占比97%。说明X公司的研发与承接项目内容挂钩，对开发研发投入不够，研发目的单一。

三、X公司的研发费用管理问题

1.研发费用管理的权责

X公司的研发费用通常在研发项目立项时，主要体现以财务预算管理的形式在立项报告的预算一栏中，按照设计费、专用费、材料费、外协费、燃料动力费、固定资产使用费、设备折旧费、人员费及其他等明细进行呈现，但没有进一步的说明，主要是研发项目的负责人依靠经验计算得出。在研发项目执行过程中，研发中心研发费用统计负责人每月月底将各制造中心相关项目的《X公司加工生产研发费用归集单》的复印件交予财务部。财务部依据《归集单》针对生产易耗品、直接人工、电、水、气进行生产成本红字冲销，生产研发费用蓝字增加。过程中财务部人员无法对研发费用进行比较分析，对研发费用的使用无法进行财务管控。

由于研发费用中的人工费、社保、公积金、福利费、办公费、易耗品等公共费用是财务部后期进行分摊的，项目负责人无法对此类费用进行有效管控。另外在研发项目验收后如果形成了资产性支出，其中项目中的材料费用可能还会进行数据调整，这些都是项目负责人无法进行有效管控的。

由此可以看出，X公司的研发费用管理和核算的权限由研发中心和财务部共同承担，但是由于更多的归集与核算工作是有财务人员承担的，所以研发费用的管理不够全面和科学。

2.研发费用的分摊情况

对于研发费用的分摊是规定比较模糊，除了间接费用根据规定实行总额控制，按不超过直接费用扣除设备购置费的一定比例进行核定，实行总额控制。具体比例如下：100 万元以下的部分为 20%，100 万元至 200 万元的部分为 15%，200 万元以上的部分为 13%。其他并未有明确说明。

但是对X公司的研发费用财务数据分析中，可以发现X公司的研发费用资本化率较高，说明在研发中心的研发费用与订单项目费用会有交叉部分，那么在研发费用核算过程中容易出现与订单项目混淆，特别是工资、社保、公积金、福利费、办公费、易耗品等公共费用的核算分配问题。具体体现在：

首先，研发人员工资社保福利等费用分摊缺乏分摊依据的凭证。研发中心的研发人员除了不仅仅只是从事某一个特定的研发项目工作，通常会兼顾其他的研发项目，同时还有可能参与到生产项目中，毕竟在X公司97%的研发费用资本化率。从年度审计报告的会计口径而言，将研发中心的研发人员工资记为研发费用是没有任何异议的，但是在高新技术企业认定口径和税务的加计扣除口径而言，这个费用范围过大，应该缩小范围，合理确定研发人员项目工作时间，做好人员工资归口分摊。

其次，从X公司的研发费用财务数据分析来看，目前连续三年的设备折旧费用158.63万元、37.69万元和170.60万元，占比分别是0.82%、0.18%和0.41%。这是由于研发中心并没有专门生产机器设备，需要生产某种部件的时候是与分厂公用的生产设备，按照一个研发项目一个分厂下达一张单据的管理原则进行，导致生产设备的折旧费用缺乏分摊依据的凭证，故在进行研发费用核算过程中生产设备折旧费没有计入研发费用中，仅只有部分实验设备、检测设备等纳入到了研发费用，这样直接导致X公司的研发费用并不能真实反映企业的实际投入情况，是不符合现有的客观性会计核算原则的。同时为了满足达到高新技术企业认定要求，不得不其他方面的研发费用抬高的情况出现，比方说2019年研发科目较少的情况下，相反检测费用与试验费用合计10330.26万元占比为49.33%，而且同年研发费用占营业收入的4.91%，刚刚满足高新技术企业认定的最低底线，因此会存在高新认定审查不通过的风险。

3.研发费用的核算情况

在X公司研发中心研发项目立项后将注明有项目编号与项目名称的《X公司加工研发项目生产通知单》（样板参照正常生产通知单，标注研发字样）交付生产部门安排研发项目产品生产。研发中心下发的《X公司加工研发项目生产通知单》按照一个研发项目一个分厂下达一张单据的管理原则进行。生产部根据审核后的研发生产通知单在批次卡上加盖“研发”印章，并标注项目名称和项目编号；同时将项目名称和项目编号一同导入ERP系统。研发产品生产流水号必须与普通订单生产流水号有明显区分。专用模具/备件/工装夹具由制造中心购买或者打样，移交研发中心会签后进行领用，材料领用单上签发“研发领用”字样。各分厂核算员负责将归属于本分厂的当期的研发生产费用记录于《X公司加工研发项目费用归集单》中，交予研发中心研发费用统计负责人进行研发记录审核。

但是对X公司研发费用核算过程中近三年的财务数据分析中，可以发现X公司的研发费用中检测费用、试验费用波动加大的问题，2019年研发科目较少的情况下，相反两者合计10330.26万元占比为49.33%，远远高于2018年、2020年的占比，也高于一般高新技术企业的投入，说明存在研发费用的核算范围确定的偏差，或者以发生费用主体确定研发费用。最后可能导致会计口径、高新技术企业认定口径、加计扣除口径等三者之间的研发费用出现较大差额，引起税务局对X公司研发费用的合理性进行质疑。

四、X公司的研发费用管理建议

1.建立研发中心和财务部的长效沟通机制

对于X公司而言，研发费用的归集与核算不同于财务报表的其他费用归集核算，是与高新技术企业认定挂钩，与税务优惠政策挂钩的。而承担研发费用的归集与核算，由研发中心与财务部共同承担，因此为了更好对研发费用进行管理需要建立研发中心与财务部长效沟通的机制，能有效保障两者之间关于研发项目的费用归集与核算的信息畅通。该机制包括：研发项目的定期沟通机制和特殊事项的告知机制。

定期沟通机制，包括①项目立项前，研发中心除按规定提交项目费用预算外，另外还需要制作项目周期表报备到财务部存档。②每个月末研发中心研发费用统计负责人每月月底除将各制造中心相关项目的《X公司加工生产研发费用归集单》的复印件交予财务部，另外还需要提交研发人员的工时表与生产设备的工时表等等相关资料提交给财务部。③每一季度研发中心与财务部定期召开研发费用主题会议，讨论本期研发费用的执行情况与下季度预期情况及管控问题进行讨论。

特殊事项的告知机制，主要是分两个方面，一方面针对研发项目出现特殊情况时，研发项目负责需要立即告知财务部：①研发项目的状态和进度与研发项目周期表大相径庭，如研发项目终止或者延期②研发项目的人员变化，如项目成员离开或者增加。另一方面对于研发费用政策变化，或者是发现研究项目出现不合理的支出，财务部人员需要告知研发中心。

2.形成公共研发费用的系统分摊方法

X公司研发费用分摊，特别是公共研发费用分摊必须要做到有理有据。按照当地税务局的要求，财务部是基于研发中心提供相关的资料说明，才能对研发中心的研发费用进行合理分摊，如研发人员的工时记录以及生产设备的工时记录等。按国家税务总局2017年第40号文件提到的公共研发费用分摊是按实际工时占比等方法进行分摊。研发人员的工时分摊，主要是针对研发人员对一个研发项目的投入时间，由研发中心记录；而生产设备的工时分摊，则是针对生产设备在研发项目中使用的时间，由生产分厂记录。最后两者汇总到财务部的相关高新技术企业认定财务人员，这样公共费用的分摊就做到了准确记录、及时传达、合理分摊，每个环节的有理有据，责任到人，从而形成公共研发费用分摊系统。

3.建立研发费用支出科目的辅助核算

首先X公司参考财企[2007]194号、企业所得税纳税申报表中的A107012表的研发费用分类以及《高新技术企业认定管理办法》合理设置本公司的研发费用三级科目和四级科目，这样避免会计口径、高新技术企业认定口径、加计扣除口径等三者之间的研发费用出现较大差额，能规范X公司研发费用核算，提高X公司纳税申报计算的效率和准确度。

其次建立研发费用支出科目的辅助核算，即对研发费用支出科目进行内容补充，要做到①对研发项目进行编号，在入账时候同步填写项目编号。不管是直接发生的研发费用还是需要后期分摊的研发费用都可以明确知道研发项目的编号，方便后期归集与核算。②对于高新技术企业认定口径的研发费用占比，可以根据研发项目编号对企业的研发费用进行有效管控，精确核算，达到高新技术企业认定标准。③对于税务口径需要加计扣除的研发费用，可以直接根据研发项目编号进行筛选，提高了工作效率。

运用研发费用支出科目的辅助核算可以帮助企业对研发项目费用的精细化管控，而且便于对会计口径、高新技术企业认定口径、加计扣除口径等三者的研发费用的发生情况进行统计和监督。

五、结论

研发费用的归集与核算对于高新技术企业而言是非常重要的财务管理方面的内容。本位以X公司为研究对象，不仅对X公司的研发费用管理过程以及财务数据进行了分析，发现X公司在研发费用管理过程中的问题，并提出了改进建议：①建立研发中心与财务部的长效沟通机制②形成公共研发费用的系统分摊方法③建立研发费用支出科目的辅助核算。完善研发费用的归集与核算，才能有效的规避企业的税务风险。

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